时租空间（租个空间）〔时租是什么意思〕

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财务 部于克日 颁布的《企业管帐 准则表明 第16号》（以下简称“《表明 16号》”），其所讨论的3个题目 中有两个涉及所得税管帐 处理 惩罚 ，一个涉及股份付出 管帐 处理 惩罚 。司农专家团队分享本文，从实务角度对《表明 16号》中涉及所得税管帐 处理 惩罚 题目 的两个新规定作一探究 ，供各人 参考 。

一 、关于单项买卖 业务 产生的资产和负债相干 的递延所得税不实用 初始确认宽免 的管帐 处理 惩罚

（一） 新规定所要办理 的实务题目

税法对策划 租赁下承租人租赁费用税前扣除的规定 ，与2006年发布的《企业管帐 准则第21号—租赁》（以下简称“旧租赁准则 ”）是根本 同等 的，因此在实行 旧租赁准则时，一样平常 不存在递延所得税管帐 处理 惩罚 的题目 。

2018年发布的《企业管帐 准则第21号—租赁》（以下简称“新租赁准则”）规定承租人不再区分策划 租赁和融资租赁 ，对全部 租赁均必要 确认利用 权资产和租赁负债，且租赁资产一样平常 按直线法计提折旧，租赁负债则按实际 利率法确认利钱 付出 。这导致在租赁期早期计入损益的费用（含租赁资产折旧和租赁负债利钱 付出 ）大于税法答应 税前扣除的金额 ，租赁期后期则相反，从而产生了可抵扣临时 性差别 。该可抵扣临时 性差别 是否应确认递延所得税成为一个困扰管帐 实务界的题目 。

《企业管帐 准则第18号—所得税》（以下简称“《第18号准则》”）第十一条和第十三条均有“初始确认宽免 ”的条款（以下简称“初始宽免 条款”），即：同时具有下列特性 的买卖 业务 中因资产或负债初始确认所产生的递延所得税资产/递延所得税负债均不予确认：1）该项买卖 业务 不是企业归并 ；2）该买卖 业务 发生时既不影响管帐 利润也不影相应 纳税所得额（或可抵扣亏损）。

针对上述初始宽免 条款在新租赁准则下的应用，实务中有两种差别 的观点（以下假定在整个租赁期内利用 权资产和租赁负债的税务底子 均为零）：

1、总额法

即分别针对利用 权资产和租赁负债应用初始宽免 条款 。根据新租赁准则 ，在租赁期开始日初始确认租赁负债并同时初始确认等额的利用 权资产，该买卖 业务 不是企业归并 也不影响管帐 利润及应纳税所得，符合初始宽免 条款 ，因此不应确认递延所得税资产/递延所得税负债。后续计提租赁负债利钱 /利用 权资产折旧时，也无法再计提递延所得税。

2、净额法

即针对利用 权资产和租赁负债的净额应用初始宽免 条款 。由于初始确认时租赁负债和利用 权资产金额相称 ，临时 性差别 净额为零 ，不形成递延所得税资产/负债，因此不实用 初始宽免 条款。后续计量时利用 权资产按直线法摊销，租赁负债则按实际 利率法摊销 ，导致期末利用 权资产小于租赁负债，临时 性差别 净额为可抵扣临时 性差别 ，形成的递延所得税资产不是资产或负债初始确认时产生的且影响了管帐 利润 ，不实用 初始宽免 条款，应确认递延所得税资产。

实际 上，在固定资产因存在弃置任务 而确认递延负债并计入固定资产本钱 的管帐 处理 惩罚 中，也存在雷同 题目 。但是这类买卖 业务 发生的相对较少 ，影响不大 。新租赁准则的实行 导致上述题目 广泛影响险些 全部 企业的管帐 报表，必要 管帐 准则订定 机构予以办理 。为此，2021 年 5 月国际管帐 准则理事会发布了《单项买卖 业务 产生的资产和负债相干 的递延所得税》（对《国际管帐 准则第 12 号——所得税》的修订） ，自 2023 年1 月 1 日起实行 。财务 部本次发布的新规定与国际财务 陈诉 准则的上述修订是同等 的 。

（二）新规定要点

新规定未采取 上述“净额法”的思绪 ，而是采取 “总额法 ”，即将利用 权资产和租赁负债所产生的临时 性差别 分开处理 惩罚 。同时新规定缩小了初次宽免 条款的实用 范围 ，规定“初始确认的资产和负债导致产生等额应纳税临时 性差别 和可抵扣临时 性差别 的单项买卖 业务 ”不实用 初次宽免 条款。

上述新规定的见效 日期为2023年1月1日，可以提前采取 。初次 采取 时必要 对比力 期间财务 报表追溯应用。

（三）实行 新规定必要 留意 的实务题目 分析

1 、根据新规定，在租赁开始日初始确认利用 权资产和租赁负债时（以及因固定资产等存在弃置任务 而确认预计负债并计入相干 资产本钱 时） ，应分别针对资产、负债确认递延所得税资产、递延所得税负债。这个管帐 处理 惩罚 在《表明 16号》见效 后是必须实行 的，不存在选择空间 。企业必要 相应修改其管帐 核算体系 的设定。

2 、按新规定确认的递延所得税资产和递延所得税负债，在报表中可以按抵消后的净额列报。假如 两者金额相称 且以抵消后的净额列报 ，则报表列报金额为零，但仍应在附注中分别列示递延所得税资产和递延所得税负债的金额 。

3、根据新规定确认的递延所得税资产和递延所得税负债，在计量方面仍分别实用 《第18号准则》中的其他规定，包罗 第十三条对确认递延所得税资产的限定 （“应当以很大概 取得用来抵扣可抵扣临时 性差别 的应纳税所得额为限”）和第十七条对实用 税率的规定（递延所得税资产或递延所得税负债“按照预期收回该资产或清偿该负债期间的实用 税率计量 ”）。因此 ，固然 初始确认资产和负债时产生的可抵扣临时 性差别 和应纳税临时 性差别 是等额的，应确认的递延所得税资产和递延所得税负债却有大概 不是等额的，如有差别 应计入当期损益。举例阐明 如下：

例1：某矿山企业A公司预计矿山开采竣事 时将发生的弃置费用（环境 规复 和管理 费用）折现后的现值8,000万元。A公司确认预计负债8,000万元 ，全部计入矿山固定资产原值 。A公司实用 25%的企业所得税率。

假定弃置费用只能在实际 发生时从应纳税所得中扣除（即资产和负债的税务底子 均为零），且该费用实际 发生时矿山开采已近尾声，A公司预计将没有可用于抵扣的应纳税所得。

在初始确认固定资产和预计负债时 ，应纳税临时 性差别 （便是 计入固定资产原值的金额）为8,000万元，应确认递延所得税负债2,000万元；可抵扣临时 性差别 （便是 预计负债金额）也是8,000万元，但由于转回时（即弃置费用实际 发生时）无可抵扣的应纳税所得 ，不能确认递延所得税资产 。因此，初始确认固定资产和预计负债时，只确认递延所得税负债2,000万元 ，不确认递延所得税资产，同时确认所得税费用2,000万元。

例2：B公司于2X23年1月1日签订 厂房租赁条约 ，每月租金10,000元（在月初付出 ），租期6年。B公司增量乞贷 利率为月利率0.5% ，折现后确认的租赁负债为606,412元，同时确认利用 权资产606,412元 。假定租金付出 只能在实际 付出 时税前扣除（即资产和负债的税务底子 均为零），利用 权资产按直线法在租赁期内均匀 计提折旧。B公司在租赁期前3年实用 12.5%的所得税率 ，后3年实用 25%的所得税率。则2X23年1月1日应确认的递延所得税资产和递延所得税负债盘算 如下（假定B公司在租赁期内有充足 的应纳税所得用于抵扣可抵扣临时 性差别 ）：

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因此，B公司在租赁期开始日应确认递延所得税资产117,096元，递延所得税负债113,703元 ，差额3,393元应计入所得税费用（贷方） 。

二、关于发行方分类为权益工具的金融工具相干 股利的所得税影响的管帐 处理 惩罚

（一）新规定所要办理 的实务题目

企业发行的永续债等金融工具，此中 一部分 按照金融工具准则相干 规定分类为权益工具；但按照现行税收政策相干 规定（如财务 部 、税务总局公告 2019 年第 64 号《关于永续债企业所得税政策题目 的公告》），发行方在管帐 上分类为权益工具的永续债的利钱 付出 ，在满意 特定条件的环境 下，可以在企业所得税税前扣除。

对于上述发行方分类为权益工具的金融工具，相干 股利是作为利润分配处理 惩罚 直接镌汰 未分配利润 ，不计入损益。但假如 可以税前扣除，则会镌汰 当期的应交所得税 。这部分 镌汰 的应交所得税是应该作为所得税费用的镌汰 计入当期损益，还是 应该比照相干 股利的管帐 处理 惩罚 直接计入权益（增长 未分配利润），在实务中有差别 观点 ，做法不同等 。

2017 年 12 月，国际管帐 准则理事会针对企业确认付出 股利负债时应确认股利的所得税影响，通过年度改进项目对《国际管帐 准则第 12 号——所得税》作出了修订 ，修订的核心 内容为，股利付出 的所得税影响与产生可供分配利润的买卖 业务 或事项更直接相干 ，因此应当采取 与这些买卖 业务 或事项简直 认方式同等 的原则确以为 当期损益或权益。《表明 16号》做出的新规定是与国际财务 陈诉 准则同等 的。

（二）新规定要点

对于企业发行的分类为权益工具的金融工具（如分类为权益工具的永续债等） ，相干 股利付出 按照税收政策相干 规定在企业所得税税前扣除的，企业应当按照与已往 产生可供分配利润的买卖 业务 或事项时所采取 的管帐 处理 惩罚 相同等 的方式，将股利的所得税影响计入当期损益或全部 者权益项目（含其他综合收益项目） 。

上述规定对2022年1月1日之后的相干 买卖 业务 见效 ，并追溯应用于比力 期间的财务 报表。

（三）实行 新规定时必要 留意 的实务题目 分析

1、根据新规定，股利付出 所得税影响的管帐 处理 惩罚 ，取决于可供分配利润是泉源 于计入损益项目标 买卖 业务 或事项 ，还是 泉源 于计入全部 者权益项目（含其他综合收益项目）的买卖 业务 或事项。

根据如今 的企业管帐 准则，可分配利润应该只能泉源 于计入损益的买卖 业务 或项目（包罗 先计入其他综合收益或资源 公积再重分类到损益的买卖 业务 或项目，由于 尚未重分类到损益的其他综合收益或资源 公积是不会被计入可分配利润的）和计入其他综合收益且不能重分类到损益的买卖 业务 或项目（比方 其他权益工具投资的公允代价 变动 计入其他综合收益，在相干 权益工具投资停止 确认后累计的其他综合收益直接重分类到未分配利润） 。因此 ，股利付出 的所得税影响，根据其泉源 有大概 计入损益（报表表现 为所得税费用的镌汰 ）或其他综合收益（报表表现 为其他综合收益的增长 ）。

2、与股利相干 的所得税影响，是在确认应付股利时予以确认的。这个时点与可以申报所得税税前扣除的时点大概 不同等 ，因此大概 会产生临时 性差别 ，必要 确认递延所得税 。举例阐明 如下：

例3：C公司于2X22年3月31日发行1,000万元永续债，每年4月1日为付息日 ，年利率6%，由于有递延付出 本息的条款，根据管帐 准则该永续债被认定为权益 ，但按照税法规定该永续债利钱 可以税前扣除，2X22年度可税前扣除9个月的利钱 （即45万元）。付息日前12个月内实行 现金分红构成逼迫 付息变乱 。实用 的所得税率为25% 。

C公司于2X22年6月1日通过了现金分红的利润分配方案。体例 2X22年度财务 报表时，由于发生了逼迫 付息变乱 ， 2X23年4月1日假如 不付出 股利即构成违约，付出 60万元利钱 已经成为C公司的条约 任务 ，满意 金融负债的界说 ，因此2X22年12月31日即应确认应付股利60万元（理论上应该是60万元的现值 ，但是由于到期日在1年以内，基于紧张 性原则可以不折现），但只有此中 45万元可以税前扣除 ，剩余15万元为可抵扣临时 性差别 。根据《表明 16号》，股利付出 的所得税影响在确认应付股利时就要确认，因此除了确认45万元税前抵扣金额对当期应交所得税的影响外 ，该15万元可抵扣临时 性差别 的所得税影响也要予以确认（假定C公司2X23年有充足 的应纳税所得额可用于抵扣)，应在2X22年12月31日确认递延所得税资产3.75万元，同时冲减2X22年度所得税费用（或增长 2X22年度其他综合收益）3.75万元 。

3、假如 未分配利润同时包罗 计入损益的买卖 业务 或项目所产生的可分配利润和计入其他综合收益的买卖 业务 或项目所产生的可分配利润（比方 ：未分配利润中除正常策划 利润外 ，还包罗 已停止 确认的其他权益投资的累计公允代价 变动 ），就存在怎样 确定股利付出 泉源 于哪一类买卖 业务 或项目标 题目 。假如 难以确定股利付出 泉源 于哪一类买卖 业务 或项目，参考《国际管帐 准则第12号—所得税》第63段的规定 ，可以采取 按公道 比例在差别 项目间分配的方法或其他公道 的分配方法。

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